Die bei der Gründung eines Unternehmens einmal gewählte Rechtsform kann sich aufgrund der ständigen Veränderung der wirtschaftlichen, rechtlichen und steuerlichen Rahmenbedingungen im Laufe der Zeit gegenüber einer anderen Rechtsform als ungünstiger erweisen. Aufgrund dieser Dynamik kann es sinnvoll sein, die Unternehmensform durch Umwandlung anzupassen. Dabei ist das komplexe Umwandlungssteuerrecht zu beachten, welches nicht nur vom Umwandlungssteuergesetz geregelt wird, sondern auf zahlreiche Gesetze wie das Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz oder Umwandlungsgesetz verweist. Gegenstand dieses Buches ist es, die Umwandlung einer Personengesellschaft in eine Kapitalgesellschaft wie auch die Umwandlung einer Kapitalgesellschaft in eine Personengesellschaft aus steuerrechtlicher und ökonomischer Sicht zu analysieren. Während beim Erstgenannten die steuerrechtlichen Folgen der Umwandlung dargelegt werden und auf Gestaltungsmöglichkeiten hingewiesen wird, erfolgen beim Zweitgenannten grundsätzliche Vorteilhaftigkeitsüberlegungen zur Gestaltung des Umwandlungsprozesses durch eine steuerliche Partialplanung. Dabei wird davon ausgegangen, dass die Entscheidung über eine Umwandlung aus nicht-steuerlichen Motiven bereits beschlossen ist und somit ein Vorteilsvergleich der steuerlichen Wahlrechte erfolgen muss. Diesbezüglich wird aus Sicht der Steuerbilanzpolitik der Frage nach dem optimalen Wertansatz der zu übertragenden Wirtschaftsgüter als zentralem betriebswirtschaftlichen Entscheidungsproblem nachgegangen.

Textprobe: Kapitel 3.2.2.3, Übertragungszeitpunkt und steuerliche Rückwirkung: Zum steuerlichen Übertragungszeitpunkt, welcher einen Tag vor dem handelsrechtlichen Verschmelzungsstichtag liegt, ist die handelsrechtliche Schlussbilanz aufzustellen. Die steuerlichen Wirkungen treten an diesem Tag sowohl für die übertragende KapG als auch für die übernehmende PersG und ihre Mitunternehmer ein. Insoweit geht also die Besteuerung auf die Gesellschafter der übernehmenden PersG über, das Übertragungs- und Übernahmeergebnis entsteht und bei den Anteilseignern der übertragenden KapG ergeben sich in den Fällen des § 7 UmwStG Einkünfte aus Kapitalvermögen. Aus Praktikabilitätsgründen sollte der steuerliche Übertragungsstichtag auf das Ende des Wirtschaftsjahres gelegt werden, da dadurch keine eigene Schlussbilanz durch die übertragende KapG zu erstellen ist. Um die steuerlichen Wirkungen erst im nächsten Veranlagungszeitraum zu generieren, ist als handelsrechtlicher Umwandlungsstichtag bei kalenderjahrgleichem Wirtschaftsjahr der zweite Januar festzulegen. Auch bei der Verschmelzung besteht der zeitliche Gestaltungsspielraum der achtmonatigen Rückbeziehung für die Ertragsteuern. Die steuerliche Rückwirkung tritt zwischen der Eintragung ins Handelsregister und dem steuerlichen Übertragungsstichtag ein. Aufgrund dessen kann es zu Problemen bei der Zurechnung bestimmter Ereignisse kommen. Im Rückwirkungszeitraum an die Gesellschafter der KapG geleistete Zahlungen wie Gehälter, Zinsen und Mieten sind nicht mehr als Betriebsausgabe der KapG anzusetzen, sondern bei den Gesellschaftern der PersG als Vorwegvergütungen nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG zu behandeln. Für ausscheidende Gesellschafter der übertragenden KapG gilt die steuerliche Rückwirkung nicht. Die geleisteten Zahlungen sind Betriebsausgaben. Darüber hinaus gehören auch die Pensionsrückstellungen zu den Sondervergütungen, die den steuerlichen Gewinn nicht mindern und von der PersG fortzuführen sind. Des Weiteren besteht eine unterschiedliche Behandlung bei Gewinnausschüttungen. Nach dem steuerlichen Übertragungsstichtag beschlossene und vollzogene Gewinnausschüttungen stellen bei der übernehmenden PersG Entnahmen dar und somit einen gewinnneutralen Vorgang. Sollte die Gewinnausschüttung am steuerlichen Übertragungsstichtag bereits beschlossen, aber noch nicht vollzogen sein, ist sie in der Schlussbilanz der übertragenden KapG als Schuldposten, also Ausschüttungsverbindlichkeit, anzusetzen. Sie führt bei den Anteilseignern zu Einkünften aus Kapitalvermögen nach § 20 EStG, wie auch in dem Fall, wenn die Gewinnausschüttung bereits vollzogen ist, d.h., dass das Vermögen der übertragenden KapG bereits gemindert wurde. Bei Ausschüttungen an ausscheidende Anteilseigner liegen immer Einkünfte aus Kapitalvermögen vor.

• Personengesellschaft

• Kapitalgesellschaft

• vice versa

• Steuerrecht

• Gesellschaftsform

Sina Stammert, Bankkauffrau und Diplom-Kauffrau, Studium der Betriebswirtschaft an der Freien Universität Berlin, Abschluss 2008. Derzeit tätig im Bereich Corporate Finance der BIOTRONIK SE & Co. KG, Berlin.