Aufgrund der immer rasanter voranschreitenden Globalisierung stand der Bereich der Rechnungslegung bereits seit längerem vor dem Problem der internationalen Vergleichbarkeit von Einzel- und Konzernabschlüssen. Dieses Problem wurde 2001 vom International Accounting Standards Board (IASB) durch die Einführung der International Financial Reporting Standards (IFRS) gelöst. Da in Österreich gemäß dem Unternehmensgesetzbuch (UGB) die Anwendung der IFRS Konzernabschlüssen vorbehalten ist und nicht börsennotierte Konzerne ein Wahlrecht über die Anwendung der IFRS haben, stehen Konzerne regelmäßig vor der Entscheidung, ob sie ihren Abschluss nach dem UGB oder freiwillig nach den IFRS aufstellen sollen. Ziel des Buches ist es, dem Leser eine Hilfestellung an die Hand zu geben, inwiefern in einem bestimmten Fall hinsichtlich der Zwischenergebniseliminierung und unter Vernachlässigung aller anderer Konsolidierungsschritte eine freiwillige Aufstellung des Konzernabschlusses nach den IFRS oder nach dem UGB sinnvoller erscheint.

Textprobe: Kapitel 2.4.2. Verbrauchsfolgeverfahren nach dem Einzelabschluss: Die auch bereits im EA angewendeten Verbrauchsfolgeverfahren lösen, wie auch das Durchschnittsverfahren, sowohl die erste als auch die zweiten Fragestellung der Bestandsbewertung von Vorräten. Sie legen eine fiktive Abfolge der Entnahmen aus den Beständen fest. Nach Sutter und Zehetner ist es jedoch nicht notwendig, dass diese fiktive Verbrauchsfolge den tatsächlichen Gegebenheiten entspricht. Durch die ausdrückliche Erwähnung des § 209 Abs. 2 UGB, dass die Verbrauchsfolgeverfahren den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) entsprechen müssen, wird jedoch eine missbräuchliche Verwendung der Verbrauchsfolgeverfahren ausgeschlossen. Dennoch bieten die Verbrauchsfolgeverfahren eine enorme bilanzpolitische Bandbreite, welche den Umfang der Zwerge. stark beeinflussen kann. 2.4.2.1. Fifo (First In First Out): Das Fifo Verfahren basiert auf der Annahme, dass jene Lieferungen die als erstes eingehen auch als erstes das Lager wieder verlassen. Daraus resultiert, dass die Vorräte zum Bilanzstichtag sich aus den letzten, erhaltenen Lieferungen zusammensetzen und mit deren Einkaufspreisen im EA angesetzt werden. In einem zweiten Schritt gilt es dabei noch zu ermitteln, inwieweit die letzten, noch vorhandenen Lieferungen aus konzerninternen Lieferungen bestehen. Sofern die letzten, über den Periodenverbrauch hinausgehenden Lieferungen fast ausschließlich aus Fremdbezügen bestehen, wird der Umfang der Zwerge. deutlich reduziert. 2.4.2.2. Lifo (Last In First Out): Das Lifo Verfahren ist der Konterpart zum Fifo Verfahren. Auch wenn im Einzelabschluss die Anwendung des Lifo Verfahrens nur möglich ist, wenn dies der tatsächlichen Verbrauchsfolge entspricht – ansonsten erkennen die österreichischen Finanzbehörden das Lifo Verfahren nicht an – so ist es für den Konzernabschluss bedenkenlos anzuwenden, da dieser eine reine Informations- und keine Ausschüttungs- oder Steuerbemessungsfunktion besitzt. Wie aus dem Namen hervorgeht, werden stets die letzten, erhaltenen Lieferungen zuerst verbraucht. Daher setzen sich die Vorräte am Bilanzstichtag aus den ältesten Lieferungen zusammen und werden auch mit deren Einkaufspreisen im EA angesetzt. Auch hier gilt es noch in einem zweiten Schritt zu ermitteln, inwiefern sich diese Lieferungen aus Fremd- und Konzernbezügen zusammensetzen. Das Lifo Verfahren eignet sich besonders dazu, den Umfang der Zwerge. zu reduzieren, wenn die letzten bezogenen Lieferungen von Konzernunternehmen stammen. 2.4.2.3. Hifo (Highest In First Out): Das Hifo Verfahren basiert auf der Annahme, dass stets die Vermögensgegenstände mit dem höchsten Wert als erstes den Vorrat wieder verlassen. Aufgrund dieser relativ unrealistischen Annahme stößt das Hifo Verfahren bei den österreichischen Steuerbehörden auf generelle Ablehnung. Auf den Konzernabschluss kann es jedoch aufgrund seiner reinen Informationsfunktion angewandt werden. Nach dem Hifo Verfahren besteht der Vorrat am Bilanzstichtag aus den günstigsten, bezogenen Vermögensgegenständen, welche mit dem Einkaufspreis im EA angesetzt werden. Aus diesem Grund entspricht das Hifo Verfahren sehr dem Grundsatz der Vorsicht. Auch hier muss noch ermittelt werden, welche der Vermögensgegenstände aus Konzernbezügen stammen. Das Hifo Verfahren führt zu einem möglichst geringen Umfang der Zwerge., wenn die Konzernbezüge die teuersten, gelieferten Vermögensgegenstände der Rechnungsperiode darstellen. Der Konterpart zum Hifo Verfahren ist das Lofo (Lowest In First Out) Verfahren. Dieses würde dazu führen, dass der Vorrat am Bilanzstichtag aus den teuersten, bezogenen Gütern besteht. Aufgrund der enormen Wertbindung die dadurch entsteht und der üblichen Unbeständigkeit der Preise, widerspricht das Lofo Verfahren dem Grundsatz der Vorsicht gem. § 201 Abs. 2 Z 4 UGB und darf somit weder im Einzel- noch im Konzernabschluss angewandt werden. 2.4.3. Konzernspezifische Verbrauchsfolgeverfahren: Da die Verbrauchsfolgeverfahren nach dem EA durch ihre Zweistufigkeit – zuerst Ermittlung der noch vorhandenen Lieferungen und deren Ansätze und anschließende Ermittlung des Anteils der Konzernbezüge – relativ aufwendig sind, wurden zwei weitere Verfahren für die Ermittlung des Konzernanteils der Vorräte entwickelt. Diese lösen jedoch nur die zweite Fragestellung der Bestandsbewertung von Vorräten. Um die Preiskomponente der noch vorhandenen Konzernbezüge zu ermitteln, müssen daher die konzernspezifischen Verbrauchsfolgeverfahren noch mit einer weiteren Fiktion kombiniert werden (Fifo, Lifo, Hifo oder dem Durchschnittsverfahren). 2.4.3.1. Kifo (Konzern In First Out): Das Kifo Verfahren legt die Annahme zugrunde, dass zuerst konzernbezogene Vermögensgegenstände verbraucht werden und erst danach fremdbezogene. Im Optimalfall (Verbrauch entspricht mindestens dem konzerninternen Güterbezug) wird nach diesem Verfahren die Zwerge. komplett entfallen. Sofern konzerninterne Lieferungen mit Gewinnaufschlag erfolgen, führt dies zu einem erhöhten Konzernerfolg in der Rechnungsperiode . Wird das Kifo Verfahren stetig über die Jahre hinweg angewandt, wird die Notwendigkeit der Zwerge. sukzessiv reduziert. 2.4.3.2. Kilo (Konzern In Last Out): Das Gegenstück zum Kifo Verfahren basiert auf der Annahme, dass zuerst fremdbezogene Vermögensgegenstände verbraucht werden. Im Extremfall besteht der Vorrat daher nur aus konzernbezogenen Gütern, was die Relevanz der Zwerge. stark erhöht. 2.4.4. Pauschale Zwischenergebnisermittlung: Da die individuelle Ermittlung der Zwischenergebnisse für jeden Vorratsposten mittels Vergleich der einzelnen, konzernbezogenen Vorratsposten am Bilanzstichtag mit den dafür vorgeschriebenen Konzernansätzen extrem aufwendig ist, und daher i.d.R. auch die Ausnahmeregelung des Verzichts auf die Zwerge. bei unverhältnismäßig hohem Aufwand greift, wird bei Massengütern eine pauschale Ermittlung der Zwischenergebnisse für ratsam erachtet. Die zu eliminierenden Zwischenergebnisse können demnach anhand der durchschnittlichen Gewinnspannen konzerninterner Lieferanten, Lieferantengruppen, Produkten oder Produktgruppen ermittelt werden. Durch Ab- bzw. Zuschlag dieser pauschal ermittelten Zwischenergebnisse zu den Ansätzen der noch vorhandenen Konzernbezüge im EA, können die Ansätze des KA ermittelt werden. Aufgrund der enormen Aufwandsreduktion ist in der Praxis eine Kombination aus konzernspezifischen Verbrauchsfolgeverfahren (zur Ermittlung des Anteils der Konzernbezüge an den Vorräten) und der pauschalen Ermittlung der darin enthaltenen Zwischenergebnisse die gängigste Methode der Zwischenergebnisermittlung bei Vorräten! Eine genauere Ermittlung bieten jedoch die normalen Verbrauchsfolgeverfahren.

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Alexander Moßhammer, B. Sc., wurde 1992 in Salzburg geboren. Nach einer fünfjährigen Ausbildung an der Handelsakademie Zell am See begann er 2012 sein Studium der Wirtschaftswissenschaften an der Leopold-Franzens-Universität Innsbruck. Bereits nach wenigen Semestern stellte sich sein großes Interesse an der Rechnungslegung, Wirtschaftsprüfung sowie an den Finanzmärkten dieser Welt heraus. Aus diesem Grund schloss er 2015 sein Studium mit den Vertiefungsrichtungen Wirtschaftsprüfung und Finanzmanagement ab.