Das Konstrukt einer GmbH & Co KG als Quasi-Kapitalgesellschaft hat auch auf den Jahresabschluss der beteiligten Gesellschaften massive Auswirkungen. Die persönliche und unbeschränkte Haftung des Komplementärs einer KG stellt den Jahresabschluss der Komplementär-GmbH vor große Herausforderungen, um den handelsrechtlichen Erfordernissen eines Jahresabschlusses einer Kapitalgesellschaft zu genügen. In diesem Zusammenhang spielen der Wertansatz einer allfälligen Beteiligung an der KG sowie die Bilanzierung des Haftungsrisikos gegenüber Gläubigern der KG eine große Rolle. Dabei wird überwiegend der Zeitpunkt diskutiert, ab dem bei der Komplementär-GmbH eine Rückstellung für Haftungsansprüche aus der Haftung nach § 128 UGB zu bilden ist. Als zweites Problemfeld im Zusammenhang mit dem Jahresabschluss einer GmbH & Co KG wird jenes der Abschlussprüfung umfassend erörtert. Vor allem die Zeitpunkte für die Einteilung in die Größenmerkmale der Kapitalgesellschaften stellen aufgrund der Verflechtung der beiden Gesellschaften massive Probleme für die Praxis dar. Diese Studie beleuchtet die Situation in Österreich, verzichtet jedoch keinesfalls auf einen Blick über die Grenze nach Deutschland, um auch die dortige Situation zu analysieren und einer Problemlösung zugänglich zu machen.

Textprobe: Kapitel 2.2, Mit Kapitalbeteiligung an der KG: Wenn auch in einer GmbH & Co KG eher unüblich, ist es möglich, dass die GmbH sich kapitalmäßig an der KG beteiligt. a), Der Kapitalanteil: Prinzipiell kann sich die GmbH mit Allem an der KG beteiligen, was einen Vermögenswert darstellt. Aus dem Wert der vereinbarten Einlage ergibt sich der Kapitalanteil des Gesellschafters und somit die Beteiligungshöhe. Während sich der Wert der Bareinlage aus dessen Nennwert ergibt, sind Sacheinlagen von den Gesellschaftern zu bewerten. Nachdem jedoch eine GmbH & Co KG ex lege dem Dritten Buch des UGB unterliegt, ist zu beachten, dass der freien Bewertung der Einlagen bilanzrechtliche Grenzen gesetzt sind. Der Kapitalanteil stellt nicht den Anteil des Gesellschafters am Gesellschaftsvermögen dar und auch nicht den tatsächlichen Wert der Beteiligung. Das Gesellschaftsvermögen ist nämlich nicht die Summe der geleisteten Einlagen. Er ist vielmehr als ‘Rechengröße’ für das Verhältnis seiner Einlage zu den Einlagen der Mitgesellschafter anzusehen. Für die Höhe des Kapitalanteils ist der Wert der vereinbarten Einlage ausschlaggebend. Somit ist irrelevant, ob die Einlage bereits erbracht wurde oder (teilweise) noch ausständig ist. b), Die Beteiligung an der KG in der Bilanz der GmbH: Die Einlage der GmbH an die KG ist mit den Anschaffungskosten als Beteiligung des Finanzanlagevermögens (§ 224 Abs 2 A.III.3) zu aktivieren. Zu den AK nach § 203 Abs 2 zählen alle Ausgaben, die durch die Beschaffung des Gegenstandes entstanden sind. Wichtig ist, dass die Komplementärin die Kapitaleinlage mit den AK des § 203 zu bewerten hat und nicht mit den Einlagebewertungen des § 202. Diese Vorschrift kommt nur bei dem Unternehmen wo die Einlage getätigt wird, zur Anwendung (also bei der KG) und nicht beim Einleger. Da § 228 Abs 2, wie bereits erwähnt, eine Sonderregelung enthält, wonach die Stellung als unbeschränkt haftender Gesellschafter einer Personengesellschaft immer als Beteiligung zu werten ist, stellt sich die Frage nach der Qualifikation als Anlagevermögen oder Umlaufvermögen erst gar nicht. Sollte die Einlage bereits fällig und von der GmbH noch nicht vollständig erbracht worden sein, muss der Unterschied zwischen geleisteter und vereinbarter Einlage passiviert werden. Dies ist eine Verbindlichkeit gemäß § 224 Abs 3 D.7 - Verbindlichkeit gegenüber Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht. Bei dieser Art von Verbindlichkeiten ist nämlich nicht der Inhalt der Verbindlichkeit relevant - sondern die Person des Gläubigers (hier die KG). Die Fälligkeit der Einlage richtet sich nach der entsprechenden Regelung im Gesellschaftsvertrag. Sollte zB die Einforderung einen Gesellschaftsbeschluss verlangen, ist erst ab diesem die restliche Einlageverpflichtung als Verbindlichkeit zu bilanzieren. Etwaige - nach § 111 Abs 1 zu leistende - Zinsen sind in der Verbindlichkeit mit zu berücksichtigen. Fraglich ist nun, ob eine noch ausständige, aber noch nicht eingeforderte Einlage ebenfalls angesetzt werden muss. Es kommt der Ausweis als Verbindlichkeit oder als Rückstellung in Frage. Rückstellungen sind gemäß § 198 Abs 8 Z 2 zu bilden für ‘[…] Aufwendungen […], die am Abschlussstichtag wahrscheinlich oder sicher, aber hinsichtlich ihrer Höhe oder des Zeitpunkts ihres Eintritts unbestimmt sind’. Die Höhe der noch ausständigen Einlage ist sicher, jedoch nicht der Zeitpunkt ihrer Einforderung. Verbindlichkeiten hingegen sind dem Grunde und der Höhe nach sichere Verpflichtungen. ME ist die Resteinzahlungsverpflichtung trotz des Unsicherheitsfaktors der Einforderung als Verbindlichkeit anzusetzen und gegebenenfalls im Anhang zu erläutern. Der Ansatz als Aufwandsrückstellung sprengt den - mE zu Recht - eng auszulegenden Anwendungsbereich des § 198 Abs 8 Z 2.

• Haftungsrückstellung

• Jahresabschluss Komplementär

• Eventualverbindlichkeit

• Bilanzierung

• UGB

• Personengesellschaft

Lukas Hechl, Mag., wurde 1984 in Schwaz in Tirol geboren. Nach einer erfolgreichen Karriere als Ausdauersportler widmete er sich dem Studium des Wirtschaftsrechts an der Universität Innsbruck. Während der letzten beiden Studienjahre arbeitete der Autor als wissenschaftlicher Mitarbeiter am Institut für Unternehmens- und Steuerrecht unter den beiden Professoren Ulrich Torggler und Alexander Schopper. Zurzeit ist Lukas Hechl Mitarbeiter einer großen Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft in München.