Da sowohl mehr als die Hälfte des gesamtdeutschen F&E-Zuwachses seit 2005 auf den Automobilbau entfällt und im Umkehrschluss jeder zweite Euro an dessen Umsatz mit Produktneuheiten erzielt wird, kann man behaupten, dass die deutsche Automobilindustrie unmittelbar und untrennbar mit dem Bereich von F&E symbiotisch verbunden ist und vice versa. Entgegen ihres eigenen Selbstverständnisses stellten die Premiumhersteller die sog. Nachhaltigkeit ihrer Produkte und jene der F&E-Bereiche allerdings in der Vergangenheit offenbar hinten an. Die Vernachlässigung sowohl der technologischen Zeitenwende im Verkehrsbereich, als auch der Diversifikation des F&E-Systems auf weitere, nicht dem konventionellen Automobilbau zugehörige Branchen, hat zur Verschlechterung der internationalen (F&E-)Wettbewerbsfähigkeit und einem daraus resultierenden ausgeprägten Nachholbedarf geführt. Nicht nur das F&E-System, sondern auch die Rechnungslegungswerke befinden sich im Umschwung. Nachdem sich bereits 2002 das FASB mit dem amerikanischen US-GAAP-System und das IASB mit den IFRS auf eine Annäherung geeinigt hatten, verschloss sich auch die deutsche Bundesregierung dieser Harmonisierung nicht und zollte mit dem Gesetzentwurf des BilMoG dem international höheren Stellenwert der Informationsorientierung ihren Tribut. Zur Stärkung des Informationsniveaus und aufgrund der zunehmenden Bedeutung der immateriellen Vermögensgegenstände im Wirtschaftsleben wurde das in § 248 Abs. 2 HGB a.F. kodifizierte Aktivierungsverbot von nicht entgeltlich erworbenen immateriellen Vermögensgegenständen des Anlagevermögens aufgehoben, deren Werthaltigkeit das HGB bislang leugnete. Um Gläubiger nach wie vor in ausreichendem Maße zu schützen, wurde dem nun gem. § 248 Abs. 2 S. 1 HGB n.F. geltenden Aktivierungswahlrecht dieser Werttreiber eine sog. Ausschüttungssperre zur Seite gestellt. In Anbetracht der Tatsache, dass die in IAS 38 kodifizierte formelle Aktivierungspflicht von Entwicklungskosten realiter einem faktischen Wahlrecht entspricht, ergibt sich in etwa eine Übereinstimmung bzgl. des Wahlrechts nach HGB n.F. Anhand der evtl. unterschiedlichen bilanziellen Behandlung von F&E der Untersuchungsgruppe, namentlich der deutschen Premium-Automobilhersteller Audi, BMW und Daimler, gilt es somit zu verifizieren, ob die (Nicht-)Aktivierung von F&E-Aufwendungen nicht nur branchenabhängig, sondern sogar branchenintern differieren kann.

Textprobe: Kapitel 3.2.2.1, Selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens: Zuallererst muss das anzusetzende selbst erstellte, d.h. nicht entgeltlich erworbene immaterielle Gut gem. des Vollständigkeitsgrundsatzes nach § 246 Abs. 1 S. 1 einem VG in handelsrechtlichem Sinne entsprechen. Der Gesetzgeber bezog sich bei der Auslegung dieses per legis nicht definierten Begriffes auf die im Einzelfall zu prüfende Einzelverwertbarkeit als Merkmal der sog. abstrakten Aktivierungsfähigkeit. Eine Aktivierung ist allerdings nicht erst bei Existenz, sondern bereits aufgrund § 255 Abs. 2a S. 1 HGB n.F. in der Entwicklungsphase des sgiVG des AV vorzunehmen. Diesbezüglich ist also die sog. Bejahung als ausreichend anzusehen, i.e., (…) dass bei der Aktivierung hinreichend sicher sein muss, dass der später fertige VG die Vermögensgegenstandseigenschaft erfüllen wird. Dies steht in Einklang sowohl mit der in § 246 Abs. 1 HGB n.F. klargestellten (…) gesetzlichen Verankerung des Prinzips der wirtschaftlichen Zurechnung , als auch mit der o.g. selbstständigen Verwertbarkeit, da in diesen Zusammenhängen die (…) Existenz eines wirtschaftlich verwertbaren Potenzials zur Deckung von Schulden (…) zum Tragen kommt. Abgrenzung von Forschung und Entwicklung: Für Entwicklungskosten als primären Anwendungsbereich von sgiVG des AV ist es ferner notwendig, diese zuverlässig und nachvollziehbar von den Forschungskosten unterscheiden zu können, da ansonsten die Gesamtkosten von F&E ergebniswirksam zu erfassen sind. F&E werden wie folgt definiert: Entwicklung ist die Anwendung von Forschungsergebnissen (…) für die Neuentwicklung (…) oder die Weiterentwicklung von Gütern oder Verfahren mittels wesentlicher Änderungen. 3Forschung ist die eigenständige und planmäßige Suche nach neuen wissenschaftlichen oder technischen Erkenntnissen oder Erfahrungen allgemeiner Art, über deren technische Verwertbarkeit und wirtschaftliche Erfolgsaussichten grundsätzlich keine Aussagen gemacht werden können . Forschungsaufwendungen dürfen nach § 255 Abs. 2 S. 4 HGB n.F. grds. nicht bilanziert werden, da (…) die Vermögensgegenstandseigenschaft des Forschungsergebnisses regelmäßig sehr unsicher ist. Daher kommt dem im Einzelfall zu beurteilenden Zeitpunkt des Phasenübergangs von Forschung auf Entwicklung eine elementare Bedeutung zu. Der Gesetzgeber bezieht sich dabei auf einen angeblich i.d.R. sequentiell verlaufenden Prozess. Diese Regelmäßigkeit darf allerdings angezweifelt werden. Es sei also festzuhalten, dass eine Aktivierung möglich ist, falls zum einen die hohe Wahrscheinlichkeit der Entstehung eines VG mittels ausreichender Dokumentation belegt und zum anderen dessen in der Entwicklung angefallene HK ermittelt und zugerechnet werden können. Bilanzierung der Höhe nach: Zugangsbewertung: Unter der Annahme, das Wahlrecht des § 248 Abs. 2 S. 1 HGB n.F. sei ausgeübt worden, ist der aktivierte sgiVG des AV mit seinen auf die Entwicklungsphase entfallenden HK anzusetzen, die sich aus dem pagatorischen produktionsbezogenen Vollkostenansatz gem. § 255 Abs. 2 S. 2 und S. 3 HGB n.F. ergeben. Dies setzt voraus, dass neben den Einzelkosten die angemessenen angefallenen Gemeinkosten durch die Fertigung, i.e. Entwicklung veranlasst wurden bzw. auf den Herstellungszeitraum entfallen, (…) ohne allerdings zwingend fertigungsbezogen zu sein . Sowohl über die Nachaktivierung von bereits als Aufwand erfassten Entwicklungsausgaben, als auch bzgl. der Hinzuaktivierung von nachträglichen HK nimmt das BilMoG keine konkrete Stellung. Eine Aktivierung des ersten Sachverhalts ist wohl u.a. unter Beachtung des Bestandsschutzes von bereits erstellten Abschlüssen der Vorperioden zu verneinen. Für die Zurechnung von im Nachhinein angefallenen HK zum Buchwert des sgiVG des AV wird gem. § 255 Abs. 2 S. 1, 2. HS HGB n.F. eine Erweiterung des VG oder eine über seinen ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung vorausgesetzt, wobei dies m.E. die Ausnahme darstellen wird. Folgebewertung: In Folgeperioden sind die HK des erstmaligen Ansatzes gem. § 255 Abs. 3 S. 1 und S. 3 HGB n.F. um planmäßige Abschreibungen zu vermindern, sofern die ND als begrenzt anzusehen ist. SgiVG vor Nutzungsbeginn, d.h. jene in Entwicklung befindlichen, sind von dieser Regelung nicht betroffen, da [i]m Sinne des Grundsatzes der sachlichen Abgrenzung (…) ein immaterieller Vermögensgegenstand nur in den Abrechnungszeiträumen planmäßig abgeschrieben werden [sollte], in denen er tatsächlich genutzt wird. Erst wenn die der Betriebsbereitschaft nachfolgende Kommerzialisierung des Produktes erfolgt, für welches Entwicklungskosten aktiviert wurden, ist ihr Werteverzehr regelmäßig linear abnehmend darzustellen. Von der zeitlich befristeten ND unabhängig sind außerplanmäßige Abschreibungen bei voraussichtlich dauernder Wertminderung, deren Resultat, i.e. der sog. niedrigere beizulegende Wert, nicht beibehalten werden darf, wenn die wertreduzierenden Gründe nicht mehr bestehen. Für aktivierte Entwicklungskosten wäre bspw. eine ganz oder zumindest teilweise gescheiterte Entwicklung ein Indikator hierfür.

• BilMoG

• Forschung

• Bilanzanalyse

• Entwicklung

• Automobilmarkt

• IFRS

• Konzernabschluss

Michael Sailer, B. Sc., wurde 1983 in Memmingen geboren. Nach seiner Berufsausbildung zum Steuerfachangestellten in einer mittelständischen Steuerberatungskanzlei entschied sich der Autor, seine fachlichen Qualifikationen im Bereich der Betriebswirtschaft durch ein Studium weiter auszubauen. Das Bachelorstudium der Betriebswirtschaft an der Katholischen Universität Eichstätt-Ingolstadt mit den Schwerpunkten Bilanzierung und Rechnungswesen schloss er im Jahre 2010 erfolgreich ab. Aufgrund des jüngst in Kraft getretenen Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes und den damit verbundenen Gesetzesänderungen, u. a. die rechnungslegerische Behandlung von Forschungs- und Entwicklungskosten, und seines persönlichen Interesses hinsichtlich der Automobilindustrie, entstand die Idee, sich eines diese Bereiche verbindenden Themas anzunehmen. Dieser Gedanke nahm letztendlich in der vorliegenden Studie Gestalt an.