Die europäische Staatsschuldenkrise Anfang der 2010er-Jahre hat ein Schlaglicht auf die öffentliche Rechnungslegung und Berichterstattung der EU-Mitgliedsstaaten und ihre Defizite aufgrund hoher Heterogenität und mangelnde Vergleichbarkeit geworfen. Während erste Reformtendenzen bereits Anfang der 2000er-Jahre in einigen europäischen Staaten erkennbar wurden, hat erst eine Modernisierungsinitiative der Europäischen Kommission eine staatenübergreifende Neuordnung und Harmonisierung der öffentlichen Rechnungslegung per EU-Richtlinie der Thematik flächendeckend neuen Schwung gegeben. Die Frage nach eventuell heranzuziehenden, bestehenden Rechnungslegungsstandards wurde durch die Europäische Kommission mit der Beurteilung der IPSAS (basierend auf den IFRS für Unternehmen) als ungeeignet im Jahr 2013 de facto entschieden. Dennoch ist die Beurteilung der konzeptionell-theoretischen Eignung der IPSAS von hoher Relevanz, da sie den Diskurs zur Entwicklung einer einheitlichen europäischen Rechnungslegung maßgeblich beeinflussen dürften. Dies zeigt sich einerseits in der geäußerten Motivation der Europäischen Kommission, das europäische Projekt möglichst eng an die IPSAS-Konzeption anzulehnen, während andererseits Teile von Wissenschaft und Praxis die IPSAS als ungeeignet für die Zwecke und Ziele der öffentlichen Rechnungslegung befinden und als Grundlage einer Neuentwicklung ablehnen. Dieses Buch erläutert die IPSAS-Strukturen und -Prozesse, führt eine kritische Diskussion, die substanzielle Standpunkte des Für und Wider einfließen lässt, und gibt abschließend eine Einschätzung über die erfolgte Ablehnung der IPSAS und ihre zukünftige Eignung als Grundlage für eine harmonisierte Rechnungslegung in der Europäischen Union ab.

Textprobe: Kapitel 6.2 Gewährung von Wahlrechten: Der Bericht der europäischen Kommission sieht die hohe Anzahl an Wahlrechten innerhalb der IPSAS kritisch und greift damit einen bekannten Kritikpunkt auf. Problematisch sei, dass mit der Vielzahl der Wahlrechte dem Bilanzierenden zu große Freiheiten eingeräumt werden und damit die Harmonisierungsabsicht verfehlt wird. Auch die Literatur greift diesen Kritikpunkt flächendeckend auf und fordert für die Entwicklung der EPSAS, Wahlrechte stark zu begrenzen. Diese Ansicht wird gestützt durch wichtige Beispiele, die eine hohe Praxisrelevanz aufweisen und besonderen Einfluss auf das Bilanzergebnis haben, wie etwa das Wahlrecht in IPSAS 17. Dieses stellt dem Bilanzierenden frei, sein Infrastrukturvermögen mit den (fortgeführten) Anschaffungs- und Herstellungskosten oder dem Fair-Value anzusetzen. Gegen die qualitative Einschätzung, die IPSAS enthielten zu viele Wahlrechte und gefährdeten so die Vergleichbarkeit, steht die quantitative Studie von Fuertes. Diese attestiert dem IPSAS-Regelwerk ein vergleichsweise geringes Maß an Wahlrechten sowie ein hohes Vergleichbarkeitspotenzial, wonach es in dieser Hinsicht einen geeigneten Rahmen für die Harmonisierung der öffentlichen Rechnungslegung in Europa darstellen kann. Ungeachtet dessen kann die Ablehnung von Wahlrechten aus Gründen der Harmonisierung per se kritisch hinterfragt werden. Es wird argumentiert, dass Wahlrechte Ermessensspielräume eröffnen und somit die Objektivierung der Bilanzierung einschränken dieser Aussage ist in ihrer Konsequenz zuzustimmen. Damit jedoch eine Vermeidung von Wahlrechten zu begründen, offenbart das bereits bekannte Streben nach dem höchstmöglichen Maß an Objektivierung. Dass das Postulat einer starken Objektivierung nicht übergeordnet steht und nicht ausschließlich gültig ist, kann an der Diskussion um den Fair-Value nachvollzogen werden und nicht als Begründung zur notwendigen Vermeidung von Wahlrechten herangezogen werden. Damit einhergehend wird eine geringere Vergleichbarkeit der Rechnungslegung durch die Existenz von Wahlrechten befürchtet. Dieser Gedanke ist nachvollziehbar, da eine theoretische Rechnungslegungskonzeption ohne jegliche Wahlfreiheit eine maximale horizontale Vergleichbarkeit gewährleisten kann, welche mit dem Ausmaß der zur Wahl stehenden Bilanzierungsmöglichkeiten sinkt. Es stellt sich jedoch die Frage, warum Vergleichbarkeit einen Grundsatz und maßgeblichen Zweck der öffentlichen Rechnungslegung darstellen soll. Zwar wird statistische Vergleichbarkeit als Zielgröße der Harmonisierung angeführt und besitzt in diesem Zusammenhang eine elementare Daseinsberechtigung. Es wäre wünschenswert, könnte dieser Anspruch möglichst umfassend miterfüllt werden aus Sicht der theoretischen Rechnungslegungskonzeption und den Ansprüchen der primären Adressaten lässt er sich allerdings nicht ableiten. Die Existenz von Wahlrechten kann weiterhin vor dem Hintergrund ihrer Kompatibilität mit den Zwecken der öffentlichen Rechnungslegung betrachtet werden. So kann argumentiert werden, dass der Bilanzersteller vorhandene Wahlrechte immer zu seinen Gunsten ausüben wird, was verschiedene Schutzzwecke unterminieren und die Interessen der Abschlussadressaten verletzen kann. Letztlich spiegelt sich in dieser Argumentation jedoch nur erneut die Diskussion um die Strenge der Objektivierung und das Verhältnis von institutionellem und informationellem Schutz. Eine Disqualifizierung von Wahlrechten mit der Begründung, sie seien nicht zweckadäquat, beruht auf dem Gedanken, der regelbasierte Schutz müsse Priorität genießen. Stattdessen kann Wahlrechten im Gegenteil Zweckadäquanz unterstellt werden, wenn der Informationsfunktion gleicher oder übergeordneter Wert beigemessen wird. Durch Wahlrechte bleibt die Möglichkeit erhalten, spezifische Umstände der Abschlussersteller zu berücksichtigen. So ist es denkbar, dass etwa ein unterschiedlicher Bewertungsansatz eines Vermögenswertes, ermöglicht durch ein Wahlrecht, in zwei Ländern der EU zu einer jeweils realistischeren Darstellung der VFE-Lage führt, als dies mit einem einheitlichen Ansatz möglich wäre. Um dabei Transparenz und Nachvollziehbarkeit zu erhalten und auch der Vergleichbarkeit Rechnung zu tragen, mahnen Böcking/Koch eine verbindliche Offenlegung des in der Bilanz nicht verwendeten Wertes an. Die IPSAS fordern diese Angabe aktuell nur auf freiwilliger Basis. Dem Bilanzleser wird es so ermöglicht, Unterschiede zu erkennen, Motivationen nachzuvollziehen und insgesamt über eine breitere Informationsbasis zu verfügen. Dadurch kann bereits in der Art der Ausübung eines Wahlrechts die Intention des Abschlusserstellers abgeleitet und kritisch hinterfragt werden, was die Einordnung unterstützt. Abseits theoretischer Überlegungen ist auch die politische Relevanz von Wahlrechten nicht zu unterschätzen. Um die Vereinheitlichung der europäischen Rechnungslegung auf Basis allgemeingültiger Standards zu erreichen, müssen zum Teil erheblich divergierende Meinungen zu einem Konsens geführt werden welche grundlegenden Differenzen dabei auftreten können, zeigt die deutsche Sichtweise auf das anglo-amerikanische Rechnungslegungsverständnis. Eine Rechnungslegungskonzeption wird umso stärker an Akzeptanz gewinnen, je mehr Möglichkeiten zur Eigengestaltung oder Vereinfachung sie aufweist. Zwar ist dies zwangsläufig auf ein bestimmtes Maß und spezifische Sachverhalte zu begrenzen, um den Sinn und Zweck von Rechnungslegung und die Harmonisierungsabsicht nicht zu konterkarieren. Ein maßvoller Einsatz von Wahlrechten, etwa im Rahmen von Bewertungsmethoden bei bestimmten Vermögenswerten oder für den Bilanzierungsumfang kleinerer Einheiten, scheint jedoch schon aus praktischer Überlegung geboten, um die Durchsetzungsfähigkeit des Gedankens einer gemeinsamen Rechnungslegung zu stärken.

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