Im Zuge der zunehmenden Globalisierung und Internationalisierung der Kapitalmärkte rückt die Vergleichbarkeit der HGB- und IFRS-Abschlüsse in den Fokus der entscheidungsrelevanten Bilanzanalyse. Um fachgerechte Schlüsse zu ziehen, hat sich der Bilanzleser in Unterschieden und Gemeinsamkeiten zwischen der HGB- und IFRS-Rechnungslegung zu unterrichten. Als eines der komplexesten Rechnungslegungsbereiche steht die Bilanzierung latenter Steuern im Mittelpunkt der Aufstellung der Einzel- und Konzernabschlüsse nach HGB und IFRS. Sowohl nach nationalem als auch nach internationalem Handelsrecht werden temporäre abzugsfähige und zu versteuernde Differenzen gegenüber dem Steuerrecht ermittelt. Trotz der Neukonzeption latenter Steuern im HGB-Abschluss und der für die Steuerabgrenzung ausschlaggebenden Anpassung des deutschen Handelsrechts an IFRS, bestehen durchaus nicht unerhebliche Unterschiede zwischen den beiden Regelwerken in Ansatz, Bewertung und Ausweis der Steuerlatenzen im Einzel- und Konzernabschluss.

Textprobe: Kapitel 3, Ausweis und Anhangangaben im Einzelabschluss: Der Ausweis und die Anhangangaben sind in § 274 Abs. 1, 2 HGB, DRS 18.56 ff. sowie in IAS 12.71 ff. und IAS 12.79 ff. geregelt. In diesem Abschnitt wird die Darstellung latenter Steuern in der Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung im HGB und in IFRS beschrieben. Zudem werden die erforderlichen Anhangangaben nach HGB- und IFRS-Vorschriften ermittelt. Abschließend werden die beiden Regelwerke miteinander verglichen. 3.1, Ausweis und Anhangangaben im HGB-Einzelabschluss: 3.1.1, Ausweis in der Bilanz: Der Ausweis aktiver und passiver latenter Steuern kann in der Bilanz entweder saldiert oder unsaldiert erfolgen. Ein Wahlrecht hierzu räumt der Gesetzgeber in § 274 Abs. 1 Satz 3 HGB ein: ‘Die sich ergebende Steuerbe- und die sich ergebende Steuerentlastung können auch unverrechnet angesetzt werden.’ Latente Steuern werden nach BilMoG als ‘Sonderposten eigener Art bezeichnet’, da sie die Tatbestandsvoraussetzungen eines Vermögensgegenstandes bzw. einer Schuld nicht erfüllen. Somit werden latente Steuern nicht zusammen mit Vermögensgegenständen bzw. Schulden in der Bilanz ausgewiesen. Für den Ausweis der Steuerlatenzen sind in § 274 Abs.1 Satz 1, 2 HGB zwei gesonderte Posten vorgesehen: ‘Aktive latente Steuern’ gemäß § 266 Abs. 2 D. HGB in Aktiva und ‘Passive latente Steuern’ gemäß § 266 Abs. 3 E. HGB in Passiva. Die beiden Posten sind sowohl für einen Nettoausweis als auch für einen Bruttoausweis zu nutzen. Einerseits stellt die Saldierung aktiver und passiver Steuerlatenzen weniger Aufwand für den Bilanzierenden bei der Ermittlung und Berechnung latenter Steuern dar. Zudem sorgt der Bruttoausweis durch die Bilanzverkürzung für eine bessere Darstellung der Eigenkapitalquote. Andererseits ist der Nettoausweis durch gesonderte Darstellung der Steuerlatenzen für die Jahresabschlussinteressenten übersichtlicher und informativer. Beim unsaldierten Ausweis wird im Gegensatz zum saldierten das Vorsichtsprinzip nach § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB sichergestellt, besonders wenn aktive und passive latente Steuern in Hinsicht auf den Umkehrzeitpunkt auseinanderfallen. Der Bilanzierende hat in der HGB-Bilanz insgesamt folgende Ausweismöglichkeiten latenter Steuern: Aktive und passive latente Steuern werden einzeln in der Aktiva und Passiva ausgewiesen. Der unsaldierte Ausweis in diesem Sinne führt zur detaillierten und präzisen Erfassung der Steuerlatenzen sowie zu einer sorgfältigen Bilanzdarstellung. Latente Steuern werden miteinander verrechnet. Der sich ergebende passive Überhang wird ausgewiesen. Der saldierte Ausweis liefert den Abschlussadressaten in der Bilanz keine genauen Informationen über aktive und passive Steuerlatenzen. Die Ertrags- und Vermögenslage wird in diesem Fall etwas verzerrt dargestellt. Latente Steuern werden saldiert. Der ermittelte Aktivüberhang wird in Aktiva ausgewiesen. Analog zum Fall 2 sind die Steuerlatenzen intransparent und die Bilanz ist verkürzt. Aktive und passive latenten Steuern werden miteinander saldiert. Der verbleibende aktive Überhang wird jedoch nicht ausgewiesen, da das Wahlrecht nach § 274 Abs. 1 Satz 2 HGB zur Nichtaktivierung aktiver latenter Steuern ausgeübt wird. In diesem Fall sind keine latenten Steuern in der Bilanz zu finden. Da der Bilanzleser über latente Steuern nicht informiert wird, sind Angaben im Anhang hierzu erforderlich. Latente Steuern werden unsaldiert ausgewiesen. Dabei wird aber wiederum das Wahlrecht zum Nichtansatz des Aktivüberhangs angewendet. In der Bilanz werden somit nur passive latente Steuern ausgewiesen. Analog zum Fall 4 ist der Bilanzierende verpflichtet Anhangangaben zu liefern. 3.1.2, Ausweis in der Gewinn- und Verlustrechnung: Der Ausweis latenter Steuern in der Gewinn- und Verlustrechnung wird von dem Gesetzgeber in § 274 Abs. 2 Satz 3 HGB geregelt: ‘Der Aufwand oder Ertrag aus der Veränderung bilanzierter latenter Steuern ist in der GuV gesondert unter dem Posten ‘Steuern vom Einkommen und vom Ertrag’ auszuweisen’. Um die Klarheit und Übersichtlichkeit latenter Steuern zu erhöhen, wird der GuV-Steuerposten auf die laufenden und latenten Steueraufwendungen bzw. -erträge aufgeteilt. Jede bilanzielle Veränderung latenter Steuern wie Bildung, Auflösung und Wertberichtigung müssen in der GuV ausgewiesen werden. Daher wird der Posten ‘Steuern vom Einkommen und Ertrag’ bei der Aktivierung latenter Steuern gemindert und bei der Passivierung latenter Steuern um den entsprechenden Aufwand gemehrt. 3.1.3, Anhangangaben: Die ausgewiesenen Steuerlatenzen sind im Anhang gemäß § 285 Satz 1 Nr. 29 HGB anzugeben. Der Bilanzierende muss vor allem die Auskunft erteilen, ‘auf welchen Differenzen oder steuerlichen Verlustvorträgen die latenten Steuern beruhen und mit welchen Steuersätzen die Bewertung erfolgt ist’. Die Angaben im Anhang können entweder mittels eines sogenannten ‘Steuerlatenzspiegels’ erfolgen, in dem der Bilanzierende die Differenzen aus Ansatz- und Bewertungsunterschieden, die Verlustvorträge und die verwendeten Steuersätze in einer Tabelle quantitativ darstellt. Oder diese Informationen werden vom Bilanzierenden gemäß DRS 18.65 qualitativ in einem Text geliefert. Folgendes Beispiel schildert die zwei Alternativen der Anhangangaben: Die inländische Betriebsstätte einer Kapitalgesellschaft weist latente Steuern auf Ansatz- und Bewertungsunterschiede zwischen der Handels- und Steuerbilanz auf. Die ausländische Betriebsstätte hat in ihrer Bilanz latente Steuern auf Verlustvorträge. Bei der Erstellung des Jahresabschlusses können im Anhang folgende Angaben zur Bildung latenter Steuern gemacht werden.

• Latente Steuern

• Einzelabschluss

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• Kapitalmarkt

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Tetyana Havrylenko wurde 1987 in Riwne (Ukraine) geboren. Ihr Studium der Betriebswirtschaftslehre mit den Schwerpunkten Rechnungslegung und Steuern an der Hochschule Augsburg schloss die Autorin im Jahre 2013 mit dem akademischen Grad Bachelor of Arts erfolgreich ab. Bereits während des Studiums sammelte die Autorin umfassende praktische Erfahrungen im Bereich Einzel- und Konzernabschluss nach HGB und IFRS. Ihre Tätigkeiten bei namhaften Augsburger Industrieunternehmen motivierten sie, sich der Thematik latenter Steuern zu widmen.